企業(yè)所得稅匯算清繳后的賬務(wù)調(diào)整，很多老會計(jì)都要犯錯(cuò)，您呢？
稅法規(guī)定，企業(yè)所得稅分月或者分季預(yù)繳。除年度中間終止經(jīng)營活動外，企業(yè)應(yīng)當(dāng)自年度終了之日起五個(gè)月內(nèi)，向稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送年度企業(yè)所得稅納稅申報(bào)表，并匯算清繳，結(jié)清應(yīng)繳或應(yīng)退稅款。
由于在上年末，對于“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅”是在會計(jì)利潤基礎(chǔ)上簡單調(diào)整后計(jì)提的，其結(jié)果與匯算結(jié)果可能存在不一致。因此，匯算清繳后企業(yè)多數(shù)情況下是需要進(jìn)行賬務(wù)調(diào)整。
(相關(guān)資料圖)
一、賬務(wù)調(diào)整前先分清自己企業(yè)適用的會計(jì)準(zhǔn)則或會計(jì)制度
進(jìn)行賬務(wù)調(diào)整，我們必須先分清楚自己企業(yè)適用的會計(jì)準(zhǔn)則或會計(jì)制度是什么，否則就會出現(xiàn)“張冠李戴”的笑話。
目前企業(yè)適用的會計(jì)準(zhǔn)則或會計(jì)制度有三類，在進(jìn)行企業(yè)所得稅年度申報(bào)前，必須在《A000000企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)基礎(chǔ)信息表》中選擇企業(yè)適用的“會計(jì)準(zhǔn)則或會計(jì)制度”，截圖如下：
根據(jù)該表的填報(bào)說明，107會計(jì)準(zhǔn)則或會計(jì)制度類型代碼表如下：
本文主要討論企業(yè)的賬務(wù)處理，對于事業(yè)單位和其他經(jīng)濟(jì)組織匯算清繳后的賬務(wù)調(diào)整暫不涉及。
根據(jù)《小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》的規(guī)定，既不確認(rèn)遞延所得稅，又不進(jìn)行追溯調(diào)整。因此，適用《小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》的，賬務(wù)調(diào)整相對簡單。無論是匯算結(jié)果應(yīng)該是補(bǔ)稅還是退稅，調(diào)整時(shí)科目都全部計(jì)入“所得稅費(fèi)用”科目就行：1、需要補(bǔ)稅時(shí)，借記“所得稅費(fèi)用”，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅”；2、需要退稅或原計(jì)提多了的，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅”，貸記“所得稅費(fèi)用”。實(shí)際補(bǔ)稅或退稅時(shí)，一方記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅”，一方記“銀行存款”。
由于適用《小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》賬務(wù)處理簡單，不是本文重點(diǎn)，后續(xù)內(nèi)容主要以《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》內(nèi)容為準(zhǔn)（企業(yè)會計(jì)制度的賬務(wù)基本類似，可參考）。
二、企業(yè)所得稅匯算清繳后可能存在的情況
企業(yè)所得稅匯算清繳可以延后至次年的5月31日前，企業(yè)年終賬務(wù)處理是不可能等到匯算清繳完成后才進(jìn)行，一般都是在年終時(shí)根據(jù)企業(yè)利潤情況和初步的稅會差異納稅調(diào)整情況，先預(yù)計(jì)企業(yè)所得稅應(yīng)交數(shù)計(jì)入“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交企業(yè)所得稅”；然后次年5月31日前進(jìn)行匯算清繳。經(jīng)過仔細(xì)填報(bào)申報(bào)表和對稅會差異進(jìn)行清理并進(jìn)行納稅調(diào)整，匯算結(jié)果可能三種情況：
第一種情況：企業(yè)應(yīng)交數(shù)與計(jì)提數(shù)剛好相等（概率較低）；
第二種情況：企業(yè)應(yīng)交數(shù)小于計(jì)提數(shù)；
第三種情況：企業(yè)應(yīng)交數(shù)大于計(jì)提數(shù)。
后兩種情況肯定都需要進(jìn)行賬務(wù)調(diào)整，第一種情況也可能需要進(jìn)行賬務(wù)調(diào)整的。
三、會計(jì)處理與稅務(wù)規(guī)定差異的分類
適用《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》或《企業(yè)會計(jì)制度》，需要區(qū)分永久性差異和暫時(shí)性差異，還需要對暫時(shí)性差異區(qū)分“應(yīng)納稅暫時(shí)性差異”和“可抵扣暫時(shí)性差異”，因?yàn)椴煌亩悤町惪赡芤馕吨煌馁~務(wù)調(diào)整。
（一）永久性差異
永久性差異是指某一會計(jì)期間內(nèi)，由于國家會計(jì)制度（準(zhǔn)則）和稅法規(guī)定在計(jì)算收益、費(fèi)用或損失時(shí)的口徑不同，所產(chǎn)生的稅前會計(jì)利潤與應(yīng)納稅所得額之間的差異。這種差異在本期發(fā)生，永久存在，不會在以后各期轉(zhuǎn)回抵銷。
有些會計(jì)報(bào)表上確認(rèn)的收入或期間費(fèi)用，在稅法上則不屬于應(yīng)稅收入或稅前扣除費(fèi)用；而有些財(cái)務(wù)報(bào)表上不屬于收入的項(xiàng)目，在稅法上卻作為應(yīng)稅收入；有些財(cái)務(wù)報(bào)表不存在的費(fèi)用，在稅務(wù)上卻可以扣除。
目前的永久性差異主要有：
1.企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策帶來的收入與費(fèi)用（扣除）差異，包括：
（1）免稅收入，包括國債利息收入、地方政府債券利息收入等；
（2）減計(jì)收入，包括綜合利用資源生產(chǎn)產(chǎn)品取得的收入等；
（3）所得減免和加計(jì)扣除等，包括農(nóng)、林、牧、漁業(yè)項(xiàng)目，研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除等。
2.超過稅法規(guī)定扣除標(biāo)準(zhǔn)的費(fèi)用或損失，包括超標(biāo)的職工福利費(fèi)、廣宣費(fèi)等。
3.稅法規(guī)定不得稅前扣除的支出，包括稅收滯納金，罰金、罰款和被沒收財(cái)物的損失，與取得收入無關(guān)的支出等。
（二）暫時(shí)性差異
暫時(shí)性差異是指資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)不同而產(chǎn)生的差額。因資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)不同，產(chǎn)生了在未來收回資產(chǎn)或清償債務(wù)的期間內(nèi)，應(yīng)納稅所得額增加或減少并導(dǎo)致未來期間應(yīng)交所得稅增加或減少的情況，形成企業(yè)的資產(chǎn)或負(fù)債，在有關(guān)暫時(shí)性差異發(fā)生當(dāng)期，符合確認(rèn)條件的情況下，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債。
按照暫時(shí)性差異對未來期間應(yīng)稅金額的影響，分為應(yīng)納稅暫時(shí)性差異和可抵扣暫時(shí)性差異。除因資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的暫時(shí)性差異以外，按照稅法規(guī)定可以結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的未彌補(bǔ)虧損和稅款抵減，也視同可抵扣暫時(shí)性差異處理。
1.應(yīng)納稅暫時(shí)性差異
通俗講，是指按稅法處理上本年度不用納稅或少交稅，但在以后年度要產(chǎn)生應(yīng)納稅的暫時(shí)性差異。比如固定資產(chǎn)在本年度采用一次性扣除，就會產(chǎn)生本年度少納稅，但是以后年度會因納稅調(diào)整而產(chǎn)生補(bǔ)交這部分少交的稅款。
2.可抵扣暫時(shí)性差異
通俗講，是指稅法上本年度要納稅或多交稅，但在以后年度可抵扣稅額的暫時(shí)性差異。比如廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)本年度超標(biāo)，超標(biāo)部分在本年度會因納稅調(diào)整而需要多交稅，以后年度會因該超標(biāo)部分稅前扣除而在以后年度少交稅，相當(dāng)于本年度多交稅部分而在以后年度進(jìn)行了抵扣。
四、盈利企業(yè)的賬務(wù)調(diào)整
下面分幾種情況介紹企業(yè)所得稅匯算后的賬務(wù)處理（注：在以下所有情況的差異處理中，其差異均是指企業(yè)在納稅年度的年底計(jì)提應(yīng)交所得稅時(shí)未予以考慮或少考慮的那部分）：
（一）對永久性差異的賬務(wù)調(diào)整
1.當(dāng)應(yīng)納稅所得調(diào)增額大于調(diào)減額時(shí)，按兩者之差做如下處理：
第一步：補(bǔ)提“應(yīng)交企業(yè)所得稅”
借：以前年度損益調(diào)整
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交企業(yè)所得稅
第二步：追溯調(diào)整（沖減多計(jì)提的“盈余公積”）
借：利潤分配——未分配利潤
盈余公積
貸：以前年度損益調(diào)整
【案例-1】匯算清繳發(fā)現(xiàn)永久性差異中應(yīng)納稅所得調(diào)增額大于調(diào)減額的賬務(wù)調(diào)整
資料：甲公司2020年5月31日，對其2019年度企業(yè)所得稅進(jìn)行了匯算清繳。通過匯算清繳發(fā)現(xiàn)以下事項(xiàng)：
1.違反環(huán)境保護(hù)法，被當(dāng)?shù)丨h(huán)保金罰款50萬元；
2.企業(yè)研發(fā)費(fèi)用中有40萬元可以享受加計(jì)扣除（加計(jì)扣除比例75%）。
假定甲公司除上述稅會差異外不存在其他差異；甲公司企業(yè)所得稅稅率25%；2019年度共計(jì)計(jì)提企業(yè)所得稅100萬元并已經(jīng)全部申報(bào)預(yù)繳，其“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交企業(yè)所得稅”在2020年5月1日的余額為0。
假定甲公司盈余公積按照凈利潤的10%計(jì)提。
問題：甲公司匯算清繳后的賬務(wù)調(diào)整
解析：
（1）稅務(wù)處理
違反環(huán)境保護(hù)法罰款不得稅前扣除，應(yīng)做納稅調(diào)增；研發(fā)費(fèi)用可以按75%扣除，應(yīng)做納稅調(diào)減。案例所涉及到兩處差異均屬于永久性差異，只會影響當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，不影響以后年度的應(yīng)納稅所得額。
應(yīng)納稅所得額調(diào)整金額=50-40*75%=20萬元
應(yīng)補(bǔ)繳企業(yè)所得稅=20*25%=5萬元
（2）賬務(wù)調(diào)整
第一步：補(bǔ)提“應(yīng)交企業(yè)所得稅”
借：以前年度損益調(diào)整 5萬元
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交企業(yè)所得稅 5萬元
第二步：追溯調(diào)整，沖減多計(jì)提的“盈余公積”：
借：利潤分配——未分配利潤 4.5萬元
盈余公積 0.5萬元（5*10%）
貸：以前年度損益調(diào)整 5萬元
2.當(dāng)應(yīng)納稅所得調(diào)增額小于調(diào)減額時(shí)，按兩者之差做如下處理：
第一步：沖減多計(jì)提的“應(yīng)交企業(yè)所得稅”
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交企業(yè)所得稅（用紅字或負(fù)數(shù)）
貸：以前年度損益調(diào)整
第二步：追溯調(diào)整（補(bǔ)計(jì)提的盈余公積）
借：以前年度損益調(diào)整
貸：利潤分配——未分配利潤
盈余公積
【案例-2】匯算清繳發(fā)現(xiàn)永久性差異中應(yīng)納稅所得調(diào)增額小于調(diào)減額的賬務(wù)調(diào)整
資料：A公司2020年5月31日，對其2019年度企業(yè)所得稅進(jìn)行了匯算清繳。通過匯算清繳發(fā)現(xiàn)以下事項(xiàng)：
（1）違反環(huán)境保護(hù)法，被當(dāng)?shù)丨h(huán)保金罰款40萬元；
（2）企業(yè)研發(fā)費(fèi)用中有100萬元可以享受加計(jì)扣除（加計(jì)扣除比例75%）。
假定A公司除上述稅會差異外不存在其他差異；甲公司企業(yè)所得稅稅率25%；2019年度共計(jì)計(jì)提企業(yè)所得稅100萬元已經(jīng)全部預(yù)繳，其“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交企業(yè)所得稅”在2020年5月1日的余額為0。
假定A公司盈余公積按照凈利潤的10%計(jì)提。
問題：A公司匯算清繳后的賬務(wù)調(diào)整
解析：
（1）稅務(wù)處理
違反環(huán)境保護(hù)法罰款不得稅前扣除，應(yīng)做納稅調(diào)增；研發(fā)費(fèi)用可以按75%扣除，應(yīng)做納稅調(diào)減。
應(yīng)納稅所得額調(diào)整金額=40-100*75%=-35萬元
應(yīng)退預(yù)繳的企業(yè)所得稅=35*25%=8.75萬元
（2）賬務(wù)調(diào)整
第一步：沖減多計(jì)提的“應(yīng)交企業(yè)所得稅”：
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交企業(yè)所得稅 -8.75萬元
貸：以前年度損益調(diào)整 8.75萬元
第二步：追溯調(diào)整，補(bǔ)計(jì)提“盈余公積”：
借：以前年度損益調(diào)整 8.75萬元
貸：利潤分配——未分配利潤 7.875萬元
盈余公積 0.875萬元（8.75*10%）
（二）應(yīng)納稅暫時(shí)性差異的賬務(wù)調(diào)整
所謂“應(yīng)納稅暫時(shí)性差異”，是指以后年度“應(yīng)納稅”的暫時(shí)性差異。既然是以后年度才“應(yīng)納稅”，那當(dāng)年度就可以“不納稅”或少交稅了，而當(dāng)年不交或少交稅部分就相當(dāng)于是負(fù)債。比如，企業(yè)選擇適用固定資產(chǎn)一次性扣除優(yōu)惠政策，購入當(dāng)年就會少交稅，但是以后年度多交稅。
如果企業(yè)在做計(jì)提企業(yè)所得稅的會計(jì)處理時(shí)，沒有正確區(qū)分識別應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，或會計(jì)處理時(shí)企業(yè)沒有考慮適用會產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時(shí)性差異的稅收政策等，導(dǎo)致多計(jì)提了應(yīng)交所得稅，那么賬務(wù)調(diào)整就需要沖減多計(jì)提部分。
【案例-3】假如乙公司2020年5月匯算清繳時(shí)，選擇適用固定資產(chǎn)一次性扣除優(yōu)惠政策，一次性扣除了符合稅法規(guī)定的2019年6月購進(jìn)固定資產(chǎn)100萬元。
而該固定資產(chǎn)會計(jì)處理折舊只有10萬元。2019年底計(jì)提“應(yīng)交企業(yè)所得稅”時(shí)沒有考慮一次性扣除的因素。
假如乙公司除上述納稅調(diào)整外，并無新增其他納稅調(diào)整，匯算結(jié)果導(dǎo)致需退稅25萬元。
解析：
固定資產(chǎn)稅務(wù)上一次性扣除，會計(jì)上按照會計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行分期折舊；稅會差異結(jié)果導(dǎo)致會在扣除的納稅年度少交稅，但是在固定資產(chǎn)使用期限內(nèi)以后年度內(nèi)通過納稅調(diào)整多交稅；最終在固定資產(chǎn)結(jié)束使用時(shí)，稅會差異得到彌合。因此，該差異屬于應(yīng)納稅暫時(shí)性差異。
根據(jù)會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，暫時(shí)性差異并不影響當(dāng)期“所得稅費(fèi)用”，只是影響當(dāng)期所得稅應(yīng)納稅額；應(yīng)納稅暫時(shí)性差異的所得稅影響，確認(rèn)為“遞延所得稅負(fù)債”。
由于乙公司在2019年底沒有確認(rèn)“遞延所得稅負(fù)債”，故應(yīng)補(bǔ)充確認(rèn)；而多計(jì)提的當(dāng)期納稅稅額應(yīng)予以沖銷。
因此，應(yīng)做賬務(wù)調(diào)整：
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交企業(yè)所得稅 -22.5萬元（90*25%）
貸：遞延所得稅負(fù)債 22.5萬元（90*25%）
因會計(jì)折舊是10萬元，稅務(wù)折舊是100萬元，二者在2019年底的差異是90萬元。
（三）可抵扣暫時(shí)性差異的賬務(wù)調(diào)整
所謂“可抵扣暫時(shí)性差異”，是指當(dāng)年年度交稅，以后年度“可抵扣”的暫時(shí)性差異。既然是以后年度“可抵扣”，那當(dāng)年度已交稅款就相當(dāng)于是企業(yè)的一項(xiàng)資產(chǎn)。比如，企業(yè)對資產(chǎn)計(jì)提了減值準(zhǔn)備，而稅法不允許稅前扣除，就會導(dǎo)致會計(jì)上好似“多交稅”了，但是這部分“多交稅”款項(xiàng)在資產(chǎn)處置時(shí)可以“抵扣”。
如果企業(yè)在做計(jì)提企業(yè)所得稅的會計(jì)處理時(shí)，沒有正確區(qū)分識別可抵扣暫時(shí)性差異，或會計(jì)處理時(shí)企業(yè)沒有考慮適用會產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異的稅收政策等，就會導(dǎo)致計(jì)提應(yīng)交所得稅小于實(shí)際應(yīng)交數(shù)，那么賬務(wù)調(diào)整就需要補(bǔ)計(jì)提該部分補(bǔ)繳數(shù)。
不是所有的“可抵扣暫時(shí)性差異”都要確認(rèn)“遞延所得稅資產(chǎn)”，需要根據(jù)謹(jǐn)慎性原則進(jìn)行職業(yè)判斷，對有可能在以后年度得不到抵扣的暫時(shí)性差異不得確認(rèn)“遞延所得稅資產(chǎn)”。比如企業(yè)每年的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)都是超標(biāo)的，理論上以后年度可以繼續(xù)稅前扣除的，但是實(shí)際上因?yàn)槟昴瓿瑯?biāo)而根本就不會有這樣的機(jī)會，所以這樣就不得確認(rèn)“遞延所得稅資產(chǎn)”。
因此，對于可抵扣暫時(shí)性差異的賬務(wù)調(diào)整需要分兩種情況。
第一種情況：以后年度可得到抵扣的差異部分
如匯算清繳時(shí)發(fā)現(xiàn)，企業(yè)計(jì)提了10萬元資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，由于不得稅前扣除，匯算清繳需要補(bǔ)稅2.5萬元。但是，所補(bǔ)稅款在資產(chǎn)處置時(shí)可以抵扣，因此賬務(wù)調(diào)整：
借：遞延所得稅資產(chǎn) 2.50萬元
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交企業(yè)所得稅 2.50萬元
說明：這種情況下，補(bǔ)繳稅款不會對企業(yè)的所有者權(quán)益產(chǎn)生影響。
第二種情況：以后年度有可能得不到抵扣的差異部分
雖然是可抵扣暫時(shí)性差異，但是由于以后年度可能得不到抵扣，暫時(shí)性差異就變成了永久性差異，補(bǔ)繳稅款就會對以前年度損益產(chǎn)生影響，進(jìn)而對所有者權(quán)益產(chǎn)生影響。
比如匯算清繳發(fā)現(xiàn)，企業(yè)超支廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)100萬元，由于不得稅前扣除，匯算清繳需要補(bǔ)稅25萬元。假定企業(yè)會計(jì)處理計(jì)提年度應(yīng)交所得稅時(shí)未考慮到該稅會差異。
雖然按照稅法規(guī)定，以后年度廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)低于限額時(shí)可以繼續(xù)扣除。但是，由于該企業(yè)業(yè)務(wù)性質(zhì)決定，每年的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)都會超支，以前年度超支部分在以后年度不可能得到扣除。所補(bǔ)稅款只能作為費(fèi)用支出影響當(dāng)期損益，因此賬務(wù)調(diào)整：
第一步：補(bǔ)提“應(yīng)交企業(yè)所得稅”
借：以前年度損益調(diào)整 25.00萬元
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交企業(yè)所得稅 25.00萬元
第二步：追溯調(diào)整
借：盈余公積 2.50萬元（假定按10%計(jì)提）
利潤分配——未分配利潤 22.50萬元
貸：以前年度損益調(diào)整 25.00萬元
（四）同時(shí)存在永久性差異、應(yīng)納稅暫時(shí)性差異和可抵扣暫時(shí)性差異的賬務(wù)調(diào)整
實(shí)務(wù)中，基本上不可能存在單一的稅會差異需要賬務(wù)調(diào)整的情況，一般情況下都是多種稅會差異共同存在。因此，實(shí)務(wù)中遇到賬務(wù)調(diào)整時(shí)一定需要化繁為簡，將各種需要進(jìn)行納稅調(diào)整的情況進(jìn)行分門別類處理即可。
因?yàn)榭赡艽嬖诟鞣N稅會差異，雖然補(bǔ)計(jì)了“所得稅遞延資產(chǎn)”和“所得稅遞延負(fù)債”等，但是“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交企業(yè)所得稅”最終也有可能因正負(fù)相抵而變化為零（即不需要補(bǔ)繳稅款）。因此，匯算后即使既不補(bǔ)稅也不退稅的，也有可能需要進(jìn)行賬務(wù)調(diào)整的。
在有多種差異存在時(shí)，會計(jì)調(diào)整分錄也可以合并進(jìn)行，但是“所得稅遞延資產(chǎn)”和“所得稅遞延負(fù)債”不能相互抵消合并，其他會計(jì)科目如果相同可以合并抵消。
五、虧損企業(yè)的賬務(wù)調(diào)整
適用《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》的企業(yè)，雖然因?yàn)樘潛p而不交所得稅，同樣可能存在賬務(wù)調(diào)整。
（一）對于永久性差異的賬務(wù)調(diào)整
對于經(jīng)過匯算清繳納稅調(diào)整后，企業(yè)稅務(wù)上仍然屬于虧損的，新發(fā)現(xiàn)的永久性差異不用進(jìn)行賬務(wù)處理。
對匯算清繳納稅調(diào)整后，企業(yè)稅務(wù)上仍然屬于虧損的，新發(fā)現(xiàn)的永久性差異雖然不用進(jìn)行賬務(wù)處理，但是需要調(diào)整稅務(wù)確認(rèn)的“虧損額”。
（二）對應(yīng)納稅暫時(shí)性差異的賬務(wù)處理
在企業(yè)出于虧損時(shí)，年終一般不會進(jìn)行計(jì)提企業(yè)所得稅等處理。
比如，企業(yè)賬面虧損100萬元，年終未做賬務(wù)處理。所得稅匯算時(shí)，企業(yè)選擇適用固定資產(chǎn)一次性扣除優(yōu)惠政策，將100萬元生產(chǎn)設(shè)備一次性扣除，而會計(jì)處理只是計(jì)提了10萬元折舊。
所得稅匯算清繳后，稅務(wù)虧損額比會計(jì)虧損額大90萬元。當(dāng)年多出的90萬元折舊額，以后年度折舊額就會少90萬元，導(dǎo)致以后年度就需要“應(yīng)納稅”22.5萬元（90*25%），因此這22.5萬元就是遞延所得稅負(fù)債。
同時(shí)，這22.5萬元需要以后年度“應(yīng)納稅”，按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則當(dāng)然不能確認(rèn)為當(dāng)年的“所得稅費(fèi)用”（調(diào)整時(shí)用“以前年度損益調(diào)整”）。雖然不能確認(rèn)為當(dāng)年度的費(fèi)用，但是又卻是會影響所有者權(quán)益，故應(yīng)直接調(diào)整“利潤分配”。
借：利潤分配——未分配利潤 22.50萬元
貸：遞延所得稅負(fù)債 22.50萬元
（三）對可抵扣暫時(shí)性差異的賬務(wù)處理（以企業(yè)未來有足夠的所得額來抵扣為限）
比如企業(yè)賬面虧損了100萬元，年終未對所得稅進(jìn)行賬務(wù)處理。所得稅匯算清繳時(shí)，發(fā)現(xiàn)企業(yè)計(jì)提減值準(zhǔn)備10萬元，無其他稅會差異。
經(jīng)過所得稅匯算的納稅調(diào)整，稅務(wù)確認(rèn)虧損額為90萬元，依然不需要交稅。但是，會計(jì)上應(yīng)進(jìn)行賬務(wù)調(diào)整。
借：遞延所得稅資產(chǎn) 2.50萬元
貸：利潤分配——未分配利潤 2.50萬元
說明：匯算清繳中確認(rèn)的虧損額也是一種可抵扣暫時(shí)性差異，如果企業(yè)在未來稅法規(guī)定可以彌補(bǔ)年限內(nèi)有足夠的所得額來彌補(bǔ)這部分虧損，企業(yè)也可做確認(rèn)“所得稅遞延資產(chǎn)”。
（四）虧損企業(yè)經(jīng)過納稅調(diào)整后需要補(bǔ)稅的調(diào)賬處理
虧損企業(yè)經(jīng)過納稅調(diào)整后需要補(bǔ)稅，就意味著雖然企業(yè)會計(jì)賬面虧損，但是經(jīng)過納稅調(diào)整后，在稅務(wù)上已經(jīng)不是虧損企業(yè)了。比如：
【案例-4】虧損企業(yè)經(jīng)過納稅調(diào)整后需要補(bǔ)稅的調(diào)賬處理
資料：B公司2019年度會計(jì)利潤-100萬元，企業(yè)按會計(jì)利潤未計(jì)提應(yīng)交所得稅。2020年5月份。匯算調(diào)整事項(xiàng)如下：
1.不得稅前扣除的罰款、不合規(guī)票據(jù)支出50萬元，調(diào)增應(yīng)納稅所得額；
2.2019年11月份新購進(jìn)固定資產(chǎn)100萬元享受一次性扣除政策（會計(jì)上折舊10萬元），調(diào)減應(yīng)納稅所得額；
3.本期計(jì)提壞賬準(zhǔn)備100萬元，調(diào)增應(yīng)納稅所得額。
資料：B公司適用《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》，企業(yè)所得稅稅率25%，盈余公積按照凈利潤的10%提取。假定可抵扣暫時(shí)性差異以后年度均可得到抵扣。
問題：B公司匯算清繳后的調(diào)賬處理
解析：
1.第1項(xiàng)屬于永久性差異，應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額。
第一步：補(bǔ)提“應(yīng)交企業(yè)所得稅”
借：以前年度損益調(diào)整 12.50萬元
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交企業(yè)所得稅 12.50萬元（50*25%）
第二步：追溯調(diào)整
借：利潤分配——未分配利潤 11.25萬元
盈余公積 1.25萬元
貸：以前年度損益調(diào)整 12.50萬元
2.第2項(xiàng)屬于應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，應(yīng)補(bǔ)記“遞延所得稅負(fù)債”：
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交企業(yè)所得稅 -22.50萬元
貸：遞延所得稅負(fù)債 22.50萬元（90*25%）
3.第3項(xiàng)屬于可抵扣暫時(shí)性差異，應(yīng)補(bǔ)記“遞延所得稅資產(chǎn)”：
借：遞延所得稅資產(chǎn) 25.00萬元
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交企業(yè)所得稅 25.00萬元（100*25%）
說明：最終合并后，甲公司應(yīng)補(bǔ)繳稅款15萬元（12.5-22.5+25）。
上述賬務(wù)調(diào)整過程中，將稅會差異進(jìn)行區(qū)分是為了講解賬務(wù)調(diào)整的原理，實(shí)務(wù)中一個(gè)企業(yè)可能是幾種情況都是同時(shí)存在的。既有永久性差異，也有暫時(shí)性差異；既有應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，也有可抵扣暫時(shí)性差異；可抵扣暫時(shí)性差異可能又要區(qū)分實(shí)際可抵扣和實(shí)際不可抵扣。因此，實(shí)際賬務(wù)調(diào)整過程中，為了簡化，可以對會計(jì)分錄進(jìn)行合并的。但是，需要注意的是“所得稅遞延資產(chǎn)”和“所得稅遞延負(fù)債”是不能相互抵消的。
六、適用《小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》的賬務(wù)調(diào)整
根據(jù)《小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定，對于因企業(yè)所得稅匯算清繳導(dǎo)致的補(bǔ)繳或退還預(yù)繳的企業(yè)所得稅，不要求進(jìn)行追溯調(diào)整，而是直接在發(fā)生的當(dāng)期直接損益。
《小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則——會計(jì)科目、主要賬務(wù)處理和財(cái)務(wù)報(bào)表》中對“5801所得稅費(fèi)用”有明確說明，且也沒有“遞延稅款”或“遞延所得稅資產(chǎn)”、“遞延所得稅負(fù)債”等科目。因此，《小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》對企業(yè)所得稅處理采用的是應(yīng)付稅款法。
（一）匯算清繳補(bǔ)稅的情況
如果執(zhí)行《小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》的企業(yè)，因?yàn)槠髽I(yè)所得稅匯算清繳導(dǎo)致補(bǔ)稅的：
1.確認(rèn)補(bǔ)稅金額：
借：所得稅費(fèi)用 （補(bǔ)稅金額）
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交企業(yè)所得稅（補(bǔ)稅金額）
2.實(shí)際繳稅：
借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交企業(yè)所得稅（補(bǔ)稅金額）
貸：銀行存款 （補(bǔ)稅金額）
（二）匯算清繳后退稅的
1.確認(rèn)補(bǔ)稅金額：
借：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交企業(yè)所得稅（退稅金額）
貸：所得稅費(fèi)用 （退稅金額）
2.實(shí)際退稅：
借：銀行存款
貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交企業(yè)所得稅（退稅金額）
說明：企業(yè)也可以不申請退稅，而申請抵繳后期應(yīng)交稅金。
注意：
適用《小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》在經(jīng)過上述調(diào)整后，“所得稅費(fèi)用”直接結(jié)轉(zhuǎn)至“本年利潤”，不需要再調(diào)整以前年度損益。
《小企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》這種處理是為了簡化核算，采用了收付實(shí)現(xiàn)制原則而不是權(quán)責(zé)發(fā)生制。
